一、上市公司內部審計法律問題的提出。

（一）問題的提出。 上市公司“內部審計”作為一種獨立、客觀的保證與咨詢活動，是實現上市公司發展目標的重要環節。

近年來， 一系列上市公司內部審計事件造成的嚴重社會影響讓人觸目驚心。 2001 年 11 月，美國最大的能源公司安然公司財務丑聞曝光，6 個月后， 世通公司美國第二大長途電話公司再度爆發丑聞。[1]（P42）曾經創造了令人瞠目的業績和股價神話，一度號稱“中國第一藍籌股”的廣夏銀川實業股份有限公司于2001 年發生了一起我國證券市場典型的財務做假案 .[2] （P13）中航油新加坡公司從事石油期權投機造成賬面實際損失達 5.54億美元，中航油被迫宣布向法庭申請破產保護令。[3]（P53）2008 年法國興業銀行由于旗下一名交易員在未經授權的情況下大量購買歐洲股指期貨， 最終給該行造成了 49 億歐元的巨額損失。[4]（P59）2010 年 2 月中國老牌家電龍頭企業四川長虹“財務造假門”. 上市公司的這些內部審計事件危害面之廣、影響之大為近年以來所罕見，擾亂了我國社會主義市場經濟秩序。

（二）引發的思考。 朱镕基曾指出：“市場經濟越發達，審計工作就越重要。 ”上市公司內部審計復雜的形勢讓人憂心，上市公司內部審計法律體制已經到了需要重新徹底的反思和重估的邊緣。 中國證監會主席尚福林在第九屆中國公司治理論壇中提到截至 2010 年 11 月滬深兩市上市公司總數 2026 家，上市公司成為我國市場主體中最具活力的部分。 專門針對在美國上市公司的“嚴刑峻法”即《薩班斯-奧克斯利法案》（以下簡稱“薩班斯法案”）已于 2006 年 7 月 15 日開始對年銷售收入在 5 億美元以上的海外上市公司正式生效。 要從根本上解決和糾正上市公司的違法違規問題， 僅靠外部審計的力量遠遠不夠，還應依靠上市公司自身建立起有效的自我約束機制，內部審計是這一機制重要的一環。 內部審計已成為上市公司建立健全公司治理結構的基石， 而對于上市公司內部審計含義學理上一般認為是上市公司的內審機構和內審人員， 依照法律、法規對本單位經營決策、內控制度、風險管理和治理過程進行檢查、監督、評價、咨詢的活動。
[5]（P80）

二、我國上市公司內部審計法律制度的沿革

（一）我國內部審計法律制度的萌芽 . 我國內部審計要追溯到奴隸社會，西周時期的司會是我國內部審計的最初萌芽。秦漢尚無專職審計機構；隋唐時期，在刑部之下設“比部”,建立了比較獨立的審計機構；宋代設立審計院，“審計”一詞正式出現；元、明、清三代均未設立專門的審計機構。 1911 年辛亥革命以后，北洋政府和南京國民黨政府也先后頒布了《審計法》，但都沒有發揮應有的作用，1934 年，中華蘇維埃共和國中央政府頒布了《審計條例》，新中國成立后很長一段時間，一直未設立獨立的政府審計機關。

（二）我國上市公司內部審計法律制度的發展 . 我國現代內部審計是和國家審計一起產生和發展起來的，在 1994 年之前，我國的內部審計主要是針對行政事業單位，這一時期關于內部審計的法律法規主要包括：1982 年《憲法》第九十一條規定：“國務院設立審計機關， 對國務院各部門和地方各級政府的財政收支， 對國家的財政金融機構和企業事業組織的財務收支，進行審計監督。 ”1983 年《國務院批轉審計署關于開展審計工作幾個問題的請示的通知》 首次提出：“對下屬單位實行集中統一領導或下屬單位較多的主管部門， 以及大中型企業事業組織，可根據工作需要建立內部審計機構，或配備審計人員，實行內部審計監督。 ”1985 年審計署首次頒布《關于內部審計工作的若干規定》，1989 年和 1995 年頒布的《審計署關于內部審計工作的規定》延續了內部審計價值的外向定位。1995 年實施的《中華人民共和國審計法》為我國上市公司內部審計制度建立奠定了法律基礎。

為了適應我國加入 WTO 的新形勢和內部審計發展的需要，2001 年中國內部審計協會開始實行國際上通行的行業自律管理，推動我國內部審計逐步走向職業化。[6]（P36）2002 年，中國證監會出臺《上市公司治理準則》第 52 條規定：“上市公司董事會可以按照股東大會的有關決議，設立戰略、審計、提名、薪酬與考核專門委員會。 ”2003 年 5 月 1 日起正式施行新頒布的《審計署關于內部審計工作的規定》，同年，中國內部審計協會頒布《內部審計基本準則》及 24 項具體準則，但無法律約束力。 于 2009 年 7 月 1 日在上市公司范圍內施行《企業內部控制基本規范》第十五條規定：“企業應當加強內部審計工作，保證內部審計機構設置、人員配備和工作的獨立性。

三、我國上市公司內部審計法律制度的缺陷與完善

（一）內部審計法律制度體系的缺陷與完善 . 我國審計體系由國家審計、社會審計和內部審計三部分組成，目前，內部審計已由早期國家審計延續和補充邁向與國家審計和社會審計的齊頭并進的局面。 三大審計中國家審計有《審計法》，社會審計有《注冊會計師法》，只有內部審計沒有專門的法律來規范。 適用于現代公司的《公司法》無明確關于上市公司內部審計的規定，因此，應盡快制定《內部審計法》，它有利于健全我國審計法規體系，界定三大審計關系，促進內部審計在法律的軌道上更好的發展。 具體建議如下：

1.制定內部審計“基本法”并修改《公司法》。 內部審計“基本法” 是內部審計法律規范的母法， 具體包括內部審計的含義、職責、獨立性、機構人員、工作范圍、工作程序以及法律責任的規定。 另適用于現代企業的《公司法》卻沒有明確的關于上市公司內部審計的規定， 造成上市公司內部審計缺乏法律地位。 因此應修改《公司法》123 條，即增加一款：“上市公司應在董事會下設審計委員會等專門委員會， 審計委員會中獨立董事應占多數并擔任召集人， 審計委員會中至少應有一名獨立董事是會計專業人士。 ”

2.修改《審計署關于內部審計工作的規定》。 要在內部審計制度中做到各管理部門協調配合， 須要由國務院通過制定行政法規方式來明確內部審計制度，因此應將現行的《審計署關于內部審計工作的規定》 進行修改上升為國務院頒布的行政法。 我國地方權力機關已經出臺一些關于內部審計法律制度的地方性法規，如《江蘇省內部審計規定》、《四川省內部審計條例》、《山東省內部審計工作規定》。 而根據《立法法》，法律效力高于《江蘇省內部審計規定》等地方性法規，因此當兩者發生沖突時應修改地方性法規。

3.對上市公司內部審計以部門規章的形式制定實施細則。

將內部審計制度引入中國上市公司治理框架， 對于提高上市公司治理效率、解決會計信息失真問題、提高利益相關者的投資信心都產生了積極的作用和影響。[7]（P40）對上市公司如何具體開展內部審計工作，沒有必要去動用更高的立法資源如法律、行政法規等去一一進行立法， 可利用部門規章的形式制定上市公司內部審計實施細則， 從而為上市公司開展內部審計提供具體指導。

（二）內部審計主體法律制度的缺陷與完善 . 中國證監會于 2002 年 1 月發布的 《上市公司治理準則》 第 52 條明確規定：“上市公司董事會可以按照股東大會的有關決議， 設立審計委員會。 ” 雖然對上市公司設立審計委員會沒有作強制要求，但上市公司出于形式的需要，紛紛設立了審計委員會，但在實際操作中卻沒有發揮其應有的作用。 故筆者提出如下建議：

1.明確審計委員會作為內部審計主體的法律地位。 上市公司設立審計委員會未成為法律的強制規定， 使內部審計機構在上市公司中的法律地位得不到有效地保障。 因此應在《內部審計基本法》 中規定：“上市公司董事會應當按照股東大會的有關決議設立審計委員會。 其中審計委員會中獨立董事應占多數并擔任召集人。 ”同時對《上市公司治理準則》第 52 條，《審計署關于內部審計工作的規定 》第 3 條等相關規定作出相應的修改，以保障內部審計在上市公司中的法律地位。

2.提高內部審計人員整體素質，合理認定內部審計人員資格。 由于內部審計師只能在上市公司內部審計部門工作，注冊會計師可以在會計事務所做審計、在上市公司做財務，當然也可以在上市公司做內部審計業務。 所以，上市公司對注冊會計師的認同度要大大高于對內部審計師的認同度。 因此必須提高內部審計人員在上市公司內部審計中的地位， 合理認定內部審計人員資格。 即應在《內部審計基本法》中應明確規定：

“上市公司董事會應按照股東大會的有關決議設立審計委員會， 審計委員會中至少應有一名獨立董事應具有國際內部審計師資格。 內部審計人員必須通過資格考試方能上崗，同時實行內部審計人員繼續教育的制度，鼓勵內審人員學習管理、法律，金融等方面的知識和技能，全面提高其綜合素質。 ”

（三）內部審計責任法律制度的缺陷與完善 . 上市公司內部審計部門身為監督者， 同樣也需要存在監督監督者的上層建筑。 2003 年的《審計署關于內部審計工作的規定》對內部審計責任法律制度作出相應的規定，但該規定存在著如下缺陷：

第一，對受害公眾的民事賠償責任只字未提；第二，該規定沒有考慮到上市公司在經過內部審計事件后責任追究制度的問題；第三，上市公司內部審計責任貫徹無保障。 由此可見，我國現行的內部審計責任法律制度已落后于紛繁復雜的現實，亟待對我國內部審計責任法律制度進行調整和修改以滿足實踐發展的需要。 故筆者針對我國內部審計法律制度的缺陷提出如下建議：

1.建立民事賠償優先機制 . 《審計署關于內部審計工作的規定》第十九條規定：“對濫用職權、徇私舞弊、玩忽職守、泄漏秘密的內部審計人員，由所在單位依照有關規定予以處理；構成犯罪的，移交司法機關追究刑事責任。 ”對受害公眾的民事賠償責任只字未提。 在這種立法背景下，當現實出現了審計事件時，責任承擔方式的次序往往是先行政責任后民事責任。 然而， 當上市公司承擔行政責任后以其剩余資產卻難以承擔得起民事賠償責任，這樣必然不利于受害公眾權益的保護。 因此建立充分體現私權優先精神的民事賠償優先機制就顯得尤為重要。

2.建立內部審計責任追究制度。 上市公司內部審計一旦出現質量問題，如果不對直接責任人進行追究，就會造成內部審計功能失效， 同時也可能引起內部審計人員對違規行為的相互效仿，反而會使負面影響擴大。[8]（P41）因此必須建立完善的上市公司內部審計責任追究制度， 分級復核充分體現了這一制度精神。 由審計組長、審計部門負責人以及總審計師進行層層復核，逐級落實責任以保障審計報告的真實性、合法性。

3.實行經濟責任審計承諾制 . 經濟責任審計過程中，首先上市公司審計委員會應要求被審計單位的相關部門和人員對送交財務收支活動以及與之相關的活動的資料的真實性和完整性以書面形式作出承諾， 其次讓被審計單位對提交這些資料的人員也給予承諾， 對被審計單位及相關人員不能履行承諾的應追究其相應的責任。 在審計中和審計后，要與被審計單位和經營者交換意見，特別是審計結論或審計評價。[9]（P116）這是一種規避經濟責任審計風險的有效辦法。

參考文獻：

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[4]張躍，張啟文。由法國興業銀行事件談商業銀行操作風險管理[J].商業經濟，2010（5）。
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