引 言

英國財務報告理事會在其《2012／2013 審計質量檢查年度報告》 中指出：“審計成本與審計費用的壓力是會計師事務所所處商業社會無法避免的現實問題”。 由于我國會計師事務所自負盈虧，面對近幾年所處經濟環境的復雜多變，會計師事務所執業過程中不乏低價爭攬客戶的現象。 但是，獨立的審計行為必然需要各個方面的成本費用支出， 一味地降低審計收費標準會給審計質量帶來重大隱患。 比如，審計項目組成員可能不充足或者無法勝任審計工作，需要聘請的專家因為費用不足而不予聘請，需要進行的控制測試因為資金不足而予以忽略等。 根據加拿大相關數據顯示，2008 年金融危機爆發后，有些企業要求審計師削減高達 1/3 的審計收費，在審計成本不改變的情況下，給加拿大的注冊會計師審計業務質量造成了沉重的打擊。 那么，審計成本與審計收費之間到底存在著怎樣的關系， 如何才能將兩者之間的關系保持在效用最大化的程度，我們必須了解兩者之間的關系，做出進一步分析。

1 審計成本與審計收費的關系與不協調

1.1 審計成本與審計收費之間的關系

1．1.1 審計成本直接影響著審計收費19 世紀末，西方各個國家開始研究審計收費的影響因素，他們將影響審計收費的因素大致歸納為公司規模、 公司審計復雜程度、審計風險以及行業類型等，但并沒有考慮到審計成本。 近幾年，我國也開始用經濟分析方式分析影響審計收費的因素。 研究表明，公司規模、審計風險、行業類型等這些因素實際上是對審計成本的影響，即公司規模、審計風險等均與審計成本成正比例關系。 審計成本則是影響審計費用的最直接因素，公司規模越大、審計風險越高、所處行業越復雜，那么審計成本則相應較高，會計師事務所在衡量審計收費時則標準較高。 比如，如果公司規模較大，會計師事務所所要投入的人力、物力就會較大；審計風險較高，則會計師事務所所采取的審計程序就較多。 綜合來看，影響審計收費的最直接因素則是審計成本。

1.1.2 審計收費制約著審計成本審計成本決定著審計收費， 反過來審計收費則制約著審計成本。 在市場競爭激烈的情況下，會計師事務所不得不降低審計收費來招攬更多的審計業務或者審閱業務、驗資等。 在有限的資金資源的條件下， 會計師事務所不得不采取各種措施降低審計成本，造成審計質量的降低。 比如，在審計證據不充分、不適當的情況下，審計項目組為了節約開支，則會省去一些必要的審計程序。 雖然這種做法是違反審計相關準則的，但是在審計成本嚴重受到審計收費制約的情況下，項目組不得不這樣做，否則會計師事務所將面臨破產的危險。

1.2 審計成本與審計收費之間的不協調

1.2.1 嚴峻的市場環境制約著審計收費，抬高了審計成本全球經濟一體化給很多公司帶來了廣闊的發展前景，理論上講審計相關業務應當會大規模地增加，審計收費可以在一定程度上有所上升。但是，為順應市場的發展，中小型會計師事務所的數量也在迅速增加，尤其是規模較小的小型會計師事務所。 中小型會計師事務所只能在不違背相關收費規定的基礎下，盡可能地將收費降低，提供優良的審計服務，才能招攬更多客戶，形成競爭力。 然而，嚴峻的市場環境也抬高了審計成本，比如人工薪酬、審計程序費用等， 這就使得審計收費與審計成本中出現了不協調，最終受到影響的則是審計質量。

1.2.2 審計行業無法形成合力審計作為一個行業，并沒有在行業內形成一種合力，導致行業內出現競爭無序的現象。一方面，會計師事務所數量眾多，規模不一，競爭力有強有弱；另一方面，會計師事務所地域分布差異較大， 無論是大規模還是小規模的會計師事務所都會涌向一線、二線城市尋求更好的發展，而三線、四線城市則分布數量較少，導致各個地區審計成本與審計收費之間的不協調。這些現象實際上與會計師事務所自負盈虧的特征是相符的，但是獨立審計作為經營權與所有權相分離下的產物，有著其自身的屬性，并不完全等同于市場經濟下的企業，需要受到外界各種特殊監管機構以及政府的相應制約，否則無序的競爭會影響整個市場運行的健康度以及透明度，危害的是社會大眾的利益。

1.2.3 被審計單位的真正需求存在扭曲我國相關法律法規對上市公司的報表審計有著相當嚴格的要求，對于其他一般性公司的驗資、審閱業務以及其他鑒證和非鑒證業務都有著較為嚴格的要求，以達到保護投資者以及相關利益人的效果。因此，被審計單位往往是出于滿足法律法規的要求，避免受到法律制裁而接受審計業務。雖然股東才是審計業務的委托者，但是在實際經營中由于與被審計單位的管理層存在著某些共同利益，某些情況下也會違背真實意愿進行會計師事務所的選擇。在這種情況下，審計收費則成為其考量的主要因素，因為審計質量已經不在他們的考慮范圍之內。往往較低的審計收費無法負擔審計項目組規范操作下的審計成本。

1.2.4 政府相關規定不合理一方面，相關部門制定的審計收費標準不合理。 每個地區都有相應的審計收費標準，這是建立在對影響審計收費的各種因素的考察上所制定的，以平衡審計收費與公司需求之間的差異。 我國有關審計收費標準的法律法規將審計收費標準予以靈活化，并沒有將每種業務過多地具體化， 這在一定程度上是有利于會計師事務所的審計收費工作的。 但是，值得注意的是，一些地區在法律法規的框架下卻將每種審計業務的收費予以具體化。 比如， 對于審計業務， 標的額在 100 萬元以下的按一定百分比收費，加一件加 500 元等類似規定。 雖然控制了審計亂收費現象，但是由于審計成本受到太多因素的影響， 會計師事務所不能保證審計成本是固定的， 有可能完全超出了相關部門多規定的審計收費。 另一方面，相關法律法規對于審計亂收費現象的處罰力度不夠，也給行業內部的審計風氣帶來了不良影響。

2 審計成本與審計收費相協調之意見

2.1 提高會計師事務所市場準入標準

面對嚴峻的市場環境， 只有提高了會計師事務所的市場準入條件，才能規范會計師事務所的規模，抬高其承受審計成本的限度。 審計業務是建立在獨立性與專業性的基礎之上的，通過提高市場準入標準（人、財、物），會計師事務所能夠用自己的實力向公司證明其自身的價值，提高審計收費標準。 即使在某種極為特殊的情況下，審計收費較低，會計事務所也能夠承擔得起審計成本，并保證審計質量，因為其具備優秀的人才以及雄厚的資金支持。

2.2 形成審計行業內合力

審計行業的特殊性決定其不能像一般公司一樣隨著市場的發展而隨意發展，其應當受到相關部門的調節與監管，以保證審計收費與審計成本之間的協調。 無論是對于會計師事務所的規模，還是對于其分布，行業協會都應當予以一定的協調。 一方面，行業協會應當規范各會計師事務所之間的競爭， 避免形成個別會計師事務所壟斷業務的現象，也避免三線、四線城市審計人才匱乏的現象，導致審計成本過高、費用過低或者成本過低、費用過高的現象。 這就需要行業內的事務所之間形成良好的溝通與交流機制，在不損害自身利益的情況下，為一些小型事務所提供一定的人力資源。 另一方面，行業協會應當為會計師事務所提供宏觀上的指導，使整個行業形成一個均衡發展的態勢，扮演好推動整個市場經濟健康、透明發展的角色。

2.3 賦予股東真正選擇會計師事務所的權利

正如上文所述，股東雖然是會計師事務所的真正委托者，也是審計費用的最終承擔者。 但是，實際經營中股東并沒有真正選擇會計師事務所的權利，都是由公司的經營者來選擇，這就使得審計業務有時候并不能滿足股東的真正需求。 因此，只有不斷完善公司治理結構， 真正賦予股東選擇會計師事務所以及審計項目組成員的權利，才能真正保護好相關利益人的權利。 此外，會計事務所也應當不斷提高職業道德，增強自身的獨立性，明白到底應該為誰工作，而不單單是為了收取更多的審計費用而違反職業準則。

2.4 完善相關規定

一方面，完善政府審計收費指導價格制度。 由于被審計單位的情況以及會計師事務所所處環境總是復雜多變的， 因此有關審計收費政府指導價格應當在合理的前提下，盡可能地靈活化，而不是將其限制于某一個具體的數字， 造成審計收費的固有局限。 在審計成本無法得到降低的情況下，降低了審計質量。 另一方面，也要防范審計業務亂收費的現象，這也是凈化審計行業執業風氣的一種措施。 通過采取財產罰與人身罰相結合的方式降低亂收費現象。

3 結 論

審計成本直接影響著審計收費， 審計收費反過來制約著審計成本。 只有通過會計師事務所、行業指導以及政府相關部門的共同努力才能不斷協調審計成本與審計收費之間矛盾的關系，提高審計質量，助推市場的健康化以及透明化。

主要參考文獻

［1］趙國強．基于審計成本的審計收費關系研究———以河南會計師事務所為例［J］．財會通訊：綜合版，2011（2 下）.
［2］杜樹玨，駱良彬．基于博弈論的審計收費問題分析［J］．商業會計，2013（1）.