為順應煙草行業發展的趨勢，保持煙草行業持續、健康、和諧的發展，煙草行業近10 年來一直致力于體制改革和經營管理模式的調整，內部常設機構和非常設機構得到充分的配置，內部監督部門和監督機制在體制改革中也得到完善和提高；而內部審計機構作為內部規范管理的組成部分，其監督工作模式也應進行調整，來滿足行業持續、健康、和諧發展的需要。
一、審計模式轉型的客觀需要
首先，審計模式的轉變是行業組織轉型的需要。
目前，煙草行業正處于增長型向成長型的轉型過程中，為保障行業組織轉型的順利進行，行業持續開展了整頓規范、同級審計、三項檢查、全面審計等多次專項監督檢查工作，規范管理工作在企業組織轉型中的突出作用逐步得到認可和加強。
煙草商業企業作為煙草行業運行的基本單元，在行業整頓規范工作中具有舉足輕重的意義。
隨著煙草外部監督量力量的不斷加強，特別是以互聯網為代表的媒體的發展，煙草商業企業在行業、卷煙零售終端和卷煙消費者之間起到聯系的媒介作用不斷提高，煙草商業企業的市場執法行為、卷煙經營行為的規范程度以及合法性都直接暴露于外部輿論監督之下，也必將對整個行業的形象在較大范圍內產生正面或負面的影響。
因此，煙草商業企業的內部控制管理、監督的職能必須按照行業的總體發展思路進行調整和加強，以適應組織轉型的需要。
自 2010 年起，全行業范圍內開始實施審計委派制，地市級審計派駐辦相繼成立，相對于其他內部規范監督部門，內部審計部門、審計人員在內部監督的獨立性、客觀性方面得到了充分保證；內部審計所使用的審計程序、審計方法、審計依據和標準，均能夠應用到企業組織內部規范管理監督工作中。
同時，煙草企業母子公司體制改革和現代企業制度建立之后，內部審計作為企業內部獨立的監督機構，其在企業經營管理中所提供的咨詢和保障服務，在內部規范管理中的作用逐漸提高，因此企業的組織轉型，必將對內部審計工作的模式提出更高的要求。
其次，審計模式的轉變是內部審計發展的需要。雖然煙草行業已經實施了全面的審計委派制，但是目前審計工作的方式、方法、程序還不能完全滿足內部監督的需要，主要表現在：在審計監督的對象方面，仍舊以財務賬目的查錯糾弊為主，重視對財務收支、預算管理、大額基建工程等方面的真實性、合法性的審核，忽視從規范管理角度對內部控制制度的評審和業務經營管理過程和流程的監督，也不重視在效果、效率和效益方面對內部控制實施評價，缺少內部控制評價的標準，也缺乏向內部控制提供咨詢和指導的能力；在審計實施的時間點上，重視事后的合規性、合法性審核，忽視事中、事前監督，審計監督的介入點滯后于業務經營管理活動的實施進度；從目前煙草企業內部審計工作中已實施的拓展審計項目看，重視基礎業務層面的監督，忽視企業管理層面的控制評價；另外，目前審計人員大多是從財務管理部門轉來，在行政管理、卷煙營銷、煙葉生產經營、工程基建、專賣法律等方面的知識欠缺，無法從全局的角度對企業的經營管理進行綜合評價能力。因此，目前內部審計模式已不能適應企業經營管理的需要，內部審計模式需要根據企業的發展進行調整，將以往的集中化審計、階段化審計、事后審計已經轉變為日?；瘜徲?、流程化審計、實時化審計。
二、審計模式的選擇———內部控制評價
內部審計監督模式的調整需要依據企業組織經營管理方式來進行確定。
自煙草行業實施工商分離之后，煙草商業企業作為市場經營主體和執法主體，在卷煙流通領域承擔著主要角色。近年來，為規范和維持商業企業在市場營銷和行政管理方面的規范行為，商業企業開始大范圍進行全面質量管理體系的建立和完善工作，過程管理、流程再造、內部控制等管理理念逐步引入到企業的日常經營管理之中，企業對經營管理工作的方方面面進行了系統梳理，符合國家法律、行業規范的質量管理手冊、程序文件、作業指導書陸續建立和完善，相對固化的經營管理業務程序，為審計監督模式的調整提供了便利條件。
隨著系統內審計作業指南的出臺和各項新的審計項目的開展，審計人員對審計監督模式轉變進行了一些探索，流程審計、內部控制評價等新的管理審計理念開始進入審計人員的視野。
1、流程審計。是指內部審計機構在充分掌握企業經營管理業務流程的基礎上，通過系統化、規范化的方法，對內部管理控制和業務流程執行的符合性實施鑒證和評價，發現對企業組織運營效率產生不利影響的因素，提出切實可行的改進建議，幫助企業實現經營管理目標，增加企業價值。是“受托責任”理論和“流程再造”理論相互作用的產物。
2、內部控制評價。按照《企業內部控制評價指引》的規定，是指企業董事會或類似權力機構對內部控制的有效性進行全面評價、形成評價結論、出具評價報告的過程。
而內部控制是指企業為了提高企業經營管理效率效果、保證資產安全、財務報告可靠性和遵守法律法規而實施的所有程序和政策的總和。
通過比較以上兩個概念，我們可以發現，“流程審計”較“內部控制評價”，無論在范圍上還是在目的上，后者都比前者具有更大的空間和優勢，因此我們傾向于將內部審計的模式確定為：內部控制評價。原因如下：為滿足現代企業的發展和內部管理的需求，審計目標已從檢查賬目的真實性轉向驗證財務報表的公允性、評價內部控制制度發展，審計人員除了將關注的重點放在財務報告的控制上外，還開始關注企業內部管理的環境、企業內部控制情況、企業經營風險，特別是審計范圍和審計的職能擴大，內部管理控制咨詢服務業務的增加，內部控制評價能夠有效地向企業組織的管理者提供內部管理控制的充足信息，幫助管理者判斷內部管理控制系統是否有效、良好地運行。
（一）內部控制評價與企業發展。內部控制評價的產生和發展，首先是受到現代企業自身內部管理的需要，企業在經營存續期間總是存在必要的內部控制管理活動，就有必要對內部控制的各個環節進行設計和執行實施監督和評價，從而判斷內部管理控制是否存在缺陷，進而得出內部控制管理的效果，形成內部控制評價的結論，并按照相應的結論提出改進的措施，完善內部控制制度，幫助組織實現持續、健康的發展，合理保證組織目標的實現。
能夠有效發揮保障作用的內部控制評價，應覆蓋整個企業內部控制系統；包括服務質量管理、人力資源管理、財務管理、營銷管理、企業文化建設等諸多方面。內部控制評價可依據企業在不同階段提出的發展戰略目標，針對業務經營管理環節設定相應的評價標準，對企業內部各崗位、各環節進行有效的衡量和評價，促進企業經濟、安全、有效地運行，保障企業各項經濟目標得以順利實現。企業通過采取內部控制評價能夠有效地促進企業在內部控制環節上的完善和提高，內部控制不僅是外部的強制性需求，還是企業在成長過程中的自我發展需要。
（二）內部控制評價與受托責任?，F代企業經營管理的客觀條件，帶來了企業經營權和所有權的分離，推動了受托責任的發展。
企業經營者與所有者之間存在著信息不對稱的問題，監督受托責任是否得到充分履行，成為企業所有者關注的主要問題，內部審計成為企業內部監督機制的重要組成部分，開始逐漸受到企業所有者的重視，其獨立性和客觀性也得到加強。
由于企業經營管理的日趨復雜，內部審計的監督重點從財務責任向管理責任轉變，協助企業出資人及受審計委員會指派對內部管理控制的健全性和有效性實施客觀、獨立的評價，督促受托人履行受托責任，成為內部審計工作的重點。20世紀末期，經濟的一體化發展，使得風險因素滲透到企業經營管理的全過程，如何幫助經營者建立適當的內部控制來識別、控制、規避經營管理風險、履行受托責任的義務、評價內部控制，也逐漸納入審計工作范圍。
（三）內部控制評價與流程再造。隨著全球經濟的快速發展，企業間的競爭壓力增大，如何向客戶提供滿意的產品或服務、取得市場競爭中的優勢地位，成為企業經營管理者主要關心的問題。
20世紀 90 年代，管理學發生了一項重大變革，流程再造思想被提出，以業務流程為中心，對企業的經營、管理、營運模式進行重新設計，為適應新的企業營運空間條件，改造原有的業務流程，以便企業適應新的生存條件，實現所有者、經營者的目標。流程再造以一種再生的思想重新審視企業。流程再造理論的核心是使客戶滿意的業務流程，流程分析、診斷、設計是流程再造的重要步驟。這些步驟中就需要對內部控制實施評價，來對現有的流程進行分析、診斷，進而重新設計新的流程。
（四）內部控制評價與全面質量管理。向客戶提供滿意的服務是企業實現經營管理目標的唯一途徑，企業實施以客戶滿意為中心的全面質量管理，以質量為中心，以全員參與為基礎，通過顧客滿意和本組織所有成員及社會受益來幫助企業實現經營目標。內部控制評價同樣需要全面參與，其目的也是幫助企業實現經營目標。
全面質量管理需要企業在經營管理過程中通過 PDCA 循環，保持持續改進；內部控制評價是以業務流程為基礎評價內部控制的健全性、有效性，全面質量管理的內部審核也是以作業指導書、程序文件、管理手冊對業務流程執行的規范性、合規性為審查重點，兩者之間在目的、標準、方法等方面具有共性；內部控制評價可以視為全面質量管理的組成部分，借用全面質量管理的思路應用到內部控制評價中去。
通過以上分析可以看出，將內部控制評價應用到煙草企業內部審計實務中，不但拓展了內部審計的廣度和深度，還將包括質量管理在內的其他企業管理理念融入到審計工作當中；能夠構建出以風險為導向、以控制為主線、以規范為目標、以提供增值的順向服務為目的的新審計模式，符合煙草企業對規范工作的要求。
三、內部控制評價的內容
參照前文中內部控制評價的分析，我們可以將煙草商業企業內部控制評價定義為：在市級局（公司）高級管理層授權下，由內部審計部門定期實施，其他相關內部監督機構配合，全體員工參與，對企業卷煙營銷、專賣執法、內部規范管理等方面內部控制有效性進行內部評價，形成內部控制評價報告的過程。下面將對內部控制評價的原則、對象、標準、程序、方法進行分析討論：
（一）內部控制評價的原則
1、持續改進原則
內部控制評價在內部控制實施過程中屬于承上啟下的環節，一方面對現有的內部控制體系進行審核總結，檢查和評價內部控制的措施是否與內部控制目標相偏離；另一方面通過對偏離的原因進行分析，發現內部控制中的薄弱環節，向內部控制進行信息反饋，并通過實施糾正措施和預防措施進一步提高內部控制體系的有效性，保持內部控制在企業經營管理過程中的持續改進。
2、成本效益原則
內部控制評價的實施本身就需要消耗一定的成本，企業內部資源分配有限，不可能將大量資源分配到內部控制評價方面，而應是基于風險防范管理意識，來權衡內部控制評價實施成本與經營管理風險降低帶來的預期經濟效益。
3、風險導向原則
煙草商業企業，受到加入《煙草控制框架公約》（FCTC）后對行業發展的影響，以及煙草行業內大規模的組織結構調整、區域品牌整合、工業企業合并，使煙草商業企業在產品營銷、市場執法、人事用工、投資決策、成本費用管理等方面的風險增加。
以風險為導向原則，可以幫助內部審計將評價的重點放在這些方面，從而為得出內部控制體系有效性結論，尋找足夠的證據支持。
另外，按照《企業內部控制評價指引》還應遵循全面性原則、重要性原則、獨立性原則。
（二）內部控制評價的對象
內部控制設計和運行的有效性：煙草商業企業內部控制設計的有效性是指為實現控制目標，煙草商業企業必需的內部控制要素都存在并且設計具有合理性和恰當性；內部控制運行的有效性是指現有的內部控制是否按照規定得到正確的執行。重點關注的是在評價期內，相關控制是如何運行的；是否得到持續一致的運行；實施控制的人員是否具備必要的權限和能力。
（三）內部控制評價的標準
煙草商業企業通過質量體系貫標已經基本實現將企業自身管理制度與質量管理標準的有機融合，在全面制度梳理論證的基礎上，建立了包括質量管理手冊、程序文件、作業指導書、記錄等在內的完善質量管理體系，質量管理體系文件已明確列明關鍵控制點、風險點等關鍵節點。因此，可以選擇質量管理體系文件作為內部控制評價的具體標準，在內部控制評價中加以應用。
（四）內部控制評價的程序
內部控制評價的實施按照五個階段進行，即制定評價方案、實施評價活動、編制評價報告、反饋和跟蹤驗證。評價方案應明確本次評價的目標、范圍、任務、時間安排和相應的人、財、物等資源配置。
方案在制定后，應報市級局（公司）高級管理層審批。通過適當的方法收集與評價目的、范圍和準則有關的信息，根據評價方案對被評價項目進行測試，對有關數據進行確認和分析，并予以記錄。
評價人員對檢查出來的各類問題統一進行復核和確認，匯總檢查評價結果，根據評價實施情況，編制評價報告，并向市級局高級管理層報告。
內部控制評價報告反饋可以借鑒質量管理體系ISO9001內部審核末次會議的形式，進行評價結果反饋，并要求相關部門采取糾正或預防措施，改進內部控制的效率，提高內部控制的效果。
相關部門實施糾正或預防措施后，應及時對改進的效果進行再次跟進，驗證內部控制改進的效果。
（五）內部控制評價的方法。一般來說，內部控制評價采用的方法大致包括以下幾種：個別訪談法、調查問卷法、專題討論會法、重新執行法、抽樣法、比較分析法、實地查驗法，以上方法是《企業內部控制基本規范》建議使用的內部控制評價方法，綜合了傳統企業經營管理監督和審計實務的方法。
另外，煙草行業已建立的較為完善的對標指標體系，包括行業指標和延伸指標，在內部控制評價中采用標桿法來實施評價，有利于標準的選擇和內部控制效果的判斷。
隨著煙草商業企業在ISO9001質量管理體系的認證，在內部控制測試和驗證方面，質量管理體系內部審核與內部控制評價具有類似的目的，都是為了保證企業在內部管理中保持有效運行、評價法律法規及標準執行的符合性，促使企業在內部管理控制中不斷完善、持續改進，因此煙草商業企業內部控制評價中，還可以借鑒質量管理體系內部審核的程序和方法進行內部控制評價。
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